מיסוי הכלכלה הדיגיטלית

מיסוי הכלכלה הדיגיטלית הינו פרויקט משותף של ה-OECD וה-G20, המהווה את דרך פעולה 1 של  פרויקט ה-BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), מניעת שחיקת בסיס המס והסטה של רווחים בקבוצות רב לאומיות. בפרויקט משתתפות מעל 140 מדינות (רשימת המדינות המשתתפות בעמוד האינטרנט של ה-OECD בנושא ה-BEPS).

תכנית ה-OECD למיסוי הכלכלה הדיגיטלית בנויה משני רבדים – Two Pillar Solution:

הרובד הראשון (פילאר 1 - Pillar 1) - עוסק במיסוי רווחי קבוצות רב לאומיות  על ידי המדינות שלתושביהן הן נותנות שירותים או מספקים מוצרים, כאשר ניתן יהיה למסות חלק מרווחי קבוצות  ענק אלה במדינות בהן הן פועלות גם אם לא מתקיימת נוכחות פיזית שלהן במדינה.

הרובד השני (פילאר 2 - Pillar 2) - מבקש למנוע תכנוני מס שמטרתם שחיקת בסיס המס או הסטת רווחים למקלטי מס ע"י קבוצות רב לאומיות ובכך לשים קץ לתופעת "המרוץ לתחתית" של מדינות בקביעת שיעורי המס, על ידי קביעת מס מינימלי של 15%.

בחודש אוקטובר 2021 ישראל הצטרפה להצהרה שריכז ארגון ה-OECD הכוללת הסכמה על עקרונות הפרויקט, יחד עם עוד 137 מדינות.

פילאר 1

סכום A

בהתאם להוראות אמנות המס, החיוב במס נעשה במדינה בה פועל העסק. במקרה בו לעסק מוסד קבע הפועל במדינה אחרת, זכאית מדינה אחרת זו למסות את מוסד הקבע. לעניין זה נקבעו כללים מתי מוסד קבע פועל במדינה השנייה. כללים אלה מבוססים על פעילות פיזית במדינה השנייה. ואולם, הדיגיטציה של הכלכלה ופיתוחים טכנולוגיים אחרים מאפשרים לעסקים להיות מעורבים מאוד בחיים הכלכליים של מדינה ללא נוכחות פיזית בה. בנוסף, בחלק מעסקים אלה תרומת המשתמשים היא התורמת ליצירת המותג, ליצירה של נתונים יקרי ערך ולבניית מסה קריטית של משתמשים אשר מסייעת ליצירת כוח השוק של העסק.

פילאר 1 מציע מנגנון לפיו ניתן יהיה למסות חלק מרווחי קבוצה רב לאומית במדינה שלתושביה הקבוצה נותנת שירותים או מספקת מוצרים.

מנגנון פילאר 1

• יחול על קבוצות רב-לאומיות עם מחזור מכירות גלובלי מעל 20 מיליארד אירו ורווחיות מעל 10% (כלומר רווח לפני מס חלקי מחזור).
  רף המחזור יופחת ל-10 מיליארד אירו לאחר 7 שנים, מותנה ביישום מוצלח (הצלחת היישום תיבחן בטרם יופחת הרף האמור).
  החרגות: משאבי טבע ושירותים פיננסיים מוסדרים.
• חלק ההכנסה שייוחס למדינות המשתתפות בהתאם לפילאר 1 נקרא "סכום A" (Amount A) והוא מחושב כ-25% מהרווח השיורי.
• הרווח השיורי מחושב כרווח העולה על 10% ביחס: רווח חלקי מחזור.
• חלוקת סכום A בין המדינות המשתתפות – נקבעו הוראות לעניין מקור ההכנסה בהתאם לשוק הסופי שבו נעשה שימוש בסחורות או שנצרכו השירותים. נקבעו כללי מקור מפורטים עבור קטגוריות שונות של עסקאות. הקצאת סכום A למדינה מותנית בהכנסות של מיליון אירו לפחות שמקורן באותה מדינה (עבור מדינות  עם תמ"ג נמוך מ-40 מיליארד אירו, הסף נקבע על 250 אלף אירו).
• רווח או הפסד של הקבוצה ושל החברות בה ייקבע בהתאם להכנסה לפי כללים חשבונאיים מקובלים (ולא בהתאם להוראות המס), עם מספר קטן של התאמות שמטרתן לצמצם את ההפרש מול הרווח/הפסד לצרכי מס.
• ביטול כפל מס – מדינות התושבות של חברות הקבוצה להן רווח מהמחזור מעל 10% (רווח שיורי) ידרשו למנוע כפל מס. כלומר, ישראל תידרש לתת זיכוי מס על רווח כאמור.
• יש לציין שלצורך יישום המנגנון רואים את כל החברות שהן תושבות אותה מדינה כישות אחת.
• ודאות מס – בשל המנגנון המורכב נקבעו הוראות של בוררות לשם מניעה ופתרון של מחלוקות, על מנת למנוע מיסוי כפול של הקבוצות הרב-לאומיות עליהן חל פילאר 1.
• מניעת צעדים חד צדדיים – המדינות המשתתפות יסירו את מיסי השירותים הדיגיטליים שהנהיגו ואמצעים דומים רלוונטיים אחרים, ויתחייבו שלא להנהיג אמצעים כאלה בעתיד.

פילאר 1 יעוגן באמנה רב-צדדית (MLC - Multilateral Convention) עליה יחתמו המדינות.

סכום B

הצעת מנגנון חילופי לעניין מחירי העברה בין חברות בקבוצה רב לאומית.

מנגנון זה יהיה פחות מורכב מהמנגנון הקיים כיום והוא נועד לצמצם מחלוקות בין המדינות בהן תושבות החברות בקבוצה  הרב לאומית.

פילאר 2 

כלל ה-GLOBE

מטרת פילאר 2 היא להבטיח כי קבוצות רב לאומיות  בעלות מחזור הכנסה גלובלי מאוחד של 750 מיליון אירו או יותר, ישלמו מס מינימלי אפקטיבי בשיעור של 15% (להלן: "שיעור המינימום") לפחות בכל מדינה שבה הן פועלות באמצעות החברות של הקבוצה. מטרה זו תושג על ידי השלמת המס של חברות הקבוצה שמשלמות מס בשיעור נמוך משיעור המינימום במדינות התושבות של חברות אחרות בקבוצה.

החרגות - לא יחול על ספנות בינלאומית.

שלושה מנגנונים ליישום פילאר 2

1. מיסוי ברמת מדינת התושבות - - (Qualified Domestic Minimum Top Up Tax) QDMTT  מדינת התושבות של חברה בקבוצה רב לאומית רשאית לקבוע, בדין הפנימי, הוראות לגביית השלמת המס, על מנת שמס זה ישולם לה ולא למדינה אחרת (ההוראות בדין הפנימי נדרשות לעמוד בקריטריונים שנקבעו על ידי ה-OECD).
2. מיסוי על ידי חברה אם - Income Inclusion Rule) IIR - גביית השלמת המס ברמת חברת האם.
   חברת האם תשלם את השלמת המס, בגין חברות הקבוצה שפועלות במדינה אחרת ובה הן משלמות מס אפקטיבי בשיעור נמוך משיעור המינימום, לרשויות המס של המדינה בה היא תושבת. באופן זה, ברמת הקבוצה הרב לאומית, המס האפקטיבי על חברות הקבוצה לא יפחת מ-15%.
3. מיסוי על ידי כלל החברות בקבוצה -  Undertaxed Payments Rule) UTPR) - חל במצב שבו מנגנון ה-IIR לא חל באופן מלא, ובהתאם גביית המס מתבצעת באופן יחסי באמצעות החברות האחרות בקבוצה. כלומר, חברות אחרות בקבוצה הרב לאומית ישלמו לרשויות המס במדינה בה הן תושבות את השלמת המס ל-15% בגין חברות הקבוצה שפועלות במדינות שבהן הן משלמות מס בשיעור נמוך משיעור המינימום.

סכום השלמת המס יקבע בהתאם לכללי ה-GloBE שנקבעו ע"י ארגון ה-OECD (להלן: "הכללים"). הכללים פועלים לפי מספר עקרונות:

• כללי חשבונאות מקובלים - בסיס החישוב יהיה בהתאם לכללי החשבונאות המקובלים (IFRS, US GAAP וכד'), עם התאמות לצרכי פילאר 2, ולא לפי דיני המס במדינה הנבחנת.

• איחוד כלל החברות במדינה הנבחנת - בחינת החברות יהיה לפי מדינה. כלומר, במדינה בה יש מספר חברות, החישוב יעשה במאוחד לכל החברות באותה מדינה.
• שיעור המס האפקטיבי - היחס שבין הוצאת המס לבין הרווח לצרכי פילאר 2 של הקבוצה במדינה מסויימת.
• הגנה להשקעה ברכוש קבוע והוצאות שכר (Substance-Based Income Exclusion – SBIE) - שיעור של כ-10% (השיעור יפחת על פני השנים) משווי הרכוש הקבוע המוחשי ומהוצאות שכר עובדים יינתן כהגנה מפני ההשלמה לשיעור מס המינימום. כלומר, בגין סכום זה לא תידרש השלמת מס, גם אם המס האפקטיבי במדינה הנבחנת נמוך משיעור המינימום.
• הרווח העודף - הרווח של כלל חברות הקבוצה הרב לאומית במדינה נבחנת, עם התאמות שנקבעו בכללים, ובניכוי ההגנה להשקעה ברכוש קבוע והוצאות שכר.
• השלמת מס על הרווח העודף - סכום השלמת המס יהיה המכפלה של הרווח העודף בשיעור המינימום, בניכוי שיעור המס האפקטיבי במדינה הנבחנת. השלמת מס תידרש רק במקרים בהם שיעור המס האפקטיבי במדינה הנבחנת נמוך משיעור המינימום.

כלל ה-STTR (Subject to tax rule)

בהתאם לכלל זה, מדינה מתפתחת (תוגדר בהתאם לנתוני הבנק העולמי - הכנסה לאומית גולמית – GNI) תהיה זכאית לדרוש תיקון לאמנה למניעת כפל מס, כך שתוכל להשלים את המס שהיא גובה (ניכוי מס במקור) בגין  תשלומי ריבית, תמלוגים, דמי שכירות בשל שימוש בציוד ותשלומים מסויימים בעד שירותים, לשיעור של 9%, אם במדינת התושבות של מקבל התשלום המס על הכנסה זו נמוך משיעור של 9%.

כלל זה ייושם באמצעות הסכם MLI)  Multilateral Instrument), או באמצעות פרוטוקול מתקן לאמנה.